纳税人要正确处理“混合销售”

“混合销售”是增值税暂行条例中的老规定，原从事货物生产销售的增值税原纳税人对此非常熟悉。自2012年营改增以来，曾经从相关营改增文件中消失。《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）又重新引入了“混合销售”概念。

财税〔2016〕36号附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十条规定，“一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。”至此，“混合销售”一词有了新的内含，是在全面征收增值税条件下，一项经济行为同时涉及适用不同税率的销售货物和销售服务。

2009年实施的增值税暂行条例实施细则第五条“一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。本条第一款所称非增值税应税劳务，是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。”在增值税与营业税并行时期的“混合销售”是一项经济行为同时涉及应征增值税的销售货物和应征营业税的劳务。

2012年在部分地区进行交通运输业和部分现代服务业的营改增试点起，至2013年8月1日在全国范围内进行部分行业的营改增，在相关营改增文件中没有再看到“混合销售”一词。取而代之的是“混业经营”，试点纳税人兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，应当分别核算适用不同税率或征收率的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率。

当从事货物生产的企业销售货物并负责运输，送货上门时，向客户收取款项既有货款又有运费，在交通运输业改为缴纳增值税的条件下，销售货物和提供运输服务均是增值税应税项目，已不能按增值税暂行条例规定的“混合销售”计税，而需要对货物销售按17%的税率计征增值税，对提供运输服务按11%的税率计征增值税，前提是二者要分别核算。

例：F公司2016年2月销售产品不含税销售额100万元，适用税率17%，应纳增值税17万元。送货上门收取运输费用不含税价1万元，应按11%的税率交纳增值税1100元。

按照财税〔2016〕36号附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十条的规定，F公司的上述经营行为属于一项销售行为既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产的F公司的混合销售行为，应按照销售货物缴纳增值税。若上述业务发生在2016年5月1日以后，则两项收入均应按销售货物17%的税率计税。

财税〔2016〕36号附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》，其中针对原增值税纳税人（指按照《中华人民共和国增值税暂行条例》缴纳税增值税的纳税人）有关政策中进一步强调“一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。”

虽然，这是一项极为普通的业务，但纳税人特别是已缴纳增值税的纳税人，2016年5月1日以后发生的混合销售业务，必须按新的规定一并按销售货物计税，或一并按销售服务计税。不再执行原营改增相关政策的规定。